Hvordan indhentes et bindende svar fra SKAT?

Hvornår skal det bindende svar indhentes?

Det er afgørende i forbindelse med den skatte- og momsmæssige behandling, der skal foretages, hvorvidt, den private part i et OPP-projekt bliver anset for at være reel ejer af aktiverne i OPP-projektet. Dette skyldes, at reel ejendomsret er en forudsætning for skattemæssige afskrivninger og momsfradrag. Den skatte- og momsretlige bedømmelse af forholdet må som udgangspunkt antages at være den samme, dog således at den momsretlige vurdering formentlig er mere lempelig end den skatteretlige.

I forbindelse med OPP-projekter med privat finansiering (scenarium 1 og 2) er det centralt at forholde sig til den skatte- og momsmæssige forståelse af ejerskabet af anlægget i projektet.

I forbindelse med et OPP med offentlig finansiering (scenarium 3) er dette ikke nødvendigt, da anlæggets ejerskab entydigt ligger hos den offentlige ordregiver. De skatte- og momsmæssige problemstillinger gør sig derfor kun gældende for OPP-projekter med privat finansiering. Generelt bemærkes, at der på forhånd bør indhentes et bindende svar fra SKAT vedrørende den skatte- og momsmæssige behandling af et påtænkt OPP-projekt.

Den skatte- og momsretlige vurdering af OPP-projekter har tidligere været fremhævet som et særligt problemfelt inden for OPP’er. En række afgørelser i Skatterådet giver en god baggrundsviden, når et OPP skal struktureres, således at OPP-leverandøren kan tilkendes ejerskab. Følgende figur opsummerer de hovedelementer, det er relevant at forholde sig til i forbindelse med en ansøgning om bindende svar fra SKAT. Det er centralt at bemærke, at de enkelte elementer, der er nævnt i tjeklisten hos SKAT, vil indgå i en samlet, konkret vurdering af, om OPP-leverandøren kan anerkendes som ejer af aktivet i skatte- og momsmæssig henseende. Der er altså tale om en samlet bedømmelse, og som udgangspunkt vil de enkelte elementer ikke i sig selv kunne være afgørende for bedømmelsen. Elementerne uddybes i de efterfølgende afsnit.

 Af Skatterådets praksis fremgår, at følgende hovedelementer indgår ved den konkrete bedømmelse af, om den private part kan anses for reel ejer af aktivet i skatte- og momsmæssig henseende:

• Om den private part bærer risikoen vedrørende aktivet i anlægsfasen
• Om den private part har mulighed for driftsoverskud og risiko for driftsunderskud under den løbende drift
• Om den private part har retlig råden og kan udøve en ejers rådighed over aktivet i lejeperiodens løbetid
• Om den private part har gevinstmulighed og tabsrisiko vedrørende aktivet ved lejeperiodens ophør.

Der er tale om en samlet bedømmelse, og som udgangspunkt vil de angivne elementer kun undtagelsesvis i sig selv kunne være afgørende for bedømmelsen.

Anlægsfasen

Der er ved de hidtidige vurderinger blevet lagt vægt på, om den private part har risikoen ved fx:

• Design, projektering og lovgivningsmæssige krav til byggeriet
• Materialevalg, arkitektur, design af bygninger, levering af aftalt inventar m.v.
• Anlægsrisici, herunder fejl i omkostningsestimater
• Forsinkelser
• Manglende overholdelse af myndighedstilladelser.

Den løbende drift

Det er et centralt element ved den samlede vurdering, om den private part har mulighed for driftsoverskud og en reel risiko for driftsunderskud under den løbende drift. Lejebetalingen skal således være fastsat, så det er muligt for den private part at have et normalt overskud ved udlejningen. Fordelingen af ekstraindtægter eller ekstraudgifter skal endvidere afspejle den reelle mulighed for driftsoverskud og risiko for driftsunderskud.

Faktisk og retlig råden

Den faktiske råden overlades typisk til den offentlige ordregiver ved uopsigelig udlejning, hvilket ikke har betydning i forhold til ejendomsretten. Den private part skal derimod kunne råde over aktivet som en ejer og eksempelvis kunne sælge og pantsætte aktivet til tredjemand med respekt for OPP-kontrakten.

Gevinstmulighed og tabsrisiko ved ophør

Et meget væsentligt element i den samlede bedømmelse af den private parts ejendomsret i skatte- og momsmæssig henseende er muligheden for gevinst og risikoen for tab ved kontraktens ophør.

Parternes fælles interesse i, at ordregiveren overtager aktivet efter den aftalte lejeperiode, vil typisk medføre, at der i OPP-kontrakten indsættes en klausul om den offentlige ordregivers køberet og købepligt til aktivet ved aftaleperiodens ophør. Det er tilfældet i OPP-kontrakten i standardmodellen, der knytter sig til scenarium 1 – OPP med privat finansiering og mulighed for offentligt ejerskab ved kontraktens udløb.

Hverken en køberet eller en købepligt i en lejeaftale medfører i almindelighed en tilsidesættelse af den private leverandørs ejendomsret i skatte- og momsmæssig henseende, men hvor en lejeaftale – som det typisk er for en OPP-kontrakt – indeholder både en køberet og en købepligt for lejeren, vil dette i almindelighed tale imod, at den private leverandør har været ejer i skatte- og momsmæssig henseende.

Det afgørende er imidlertid, om den fastsatte køberets-/købepligtspris afviger fra sædvanlige markedsvilkår, dvs. at prisen må siges at være så fordelagtig for lejeren, at det med sikkerhed må antages, at køberetten vil blive udnyttet, og at udlejeren på forhånd er afskåret fra enhver gevinstmulighed vedrørende aktivet ved aftalens ophør.

SKAT og Skatterådet foretager en konkret restriktiv bedømmelse, og et vilkår om køberet og -pligt kan meget vel føre til, at den private part ikke anses for at være ejer i skatte- og momsmæssig henseende, hvis vilkårene afviger i væsentlig grad fra sædvanlige markedsvilkår. I et OPP med privat finansiering, hvor den offentlige ordregiver har ret og pligt til at overtage anlægget ved kontraktens udløb (scenarium 1 i standardmodellen), er det således vigtigt, at prisen ikke afviger væsentligt fra sædvanlige markedsvilkår. Det kunne fx være tilfældet, hvis prisen ved kontraktens udløb fastsættes til et urealistisk lavt niveau.

Ved et likvidt aktiv, fx et parkeringshus, vil udgangspunktet for SKATs godkendelse af den private parts ejendomsret være, at aktivet skal overdrages til den offentlige ordregiver til en pris svarende til en forventet markedspris på ophørstidspunktet.

Ved et illikvidt aktiv, fx en motorvej, er det ikke er muligt – heller ikke for SKATs Ejendomsvurderingscenter – at fastlægge en forventet markedsværdi, hvorfor det må formodes, at SKAT vil være mere tilbageholdende med at tilsidesætte parternes værdiansættelse, dog således at en vilkårlig (lav) værdifastsættelse af aktivet, som er bindende for parterne ved ophøret, vil tale for en tilsidesættelse af den private parts ejendomsret. Skatterådets formulering i fire ud af de fem offentliggjorte afgørelser vedrørende illikvide aktiver har været, at ordregiverne ”ikke har fornødent belæg for at kritisere grundlaget for værdiansættelsen”.

Det må således antages, at der – også ved illikvide aktiver – er tale om en restriktiv vurdering. SKAT vil således ikke uden videre godkende på forhånd fastlagte værdiansættelser i en køberets- og pligtbestemmelse, medmindre der i projektmaterialet er redegjort detaljeret og velbegrundet for den af parterne valgte værdiansættelsesmetode og for de usikkerhedsmomenter og risici for den private part, der er lagt til grund for værdiansættelsen.

Det må antages, at SKAT vedrørende illikvide aktiver vil kunne anerkende en værdiansættelse, der anvender salgsværdimetoden frem for genanskaffelsesværdimetoden, hvis der er redegjort for de særlige elementer, der indgår i parternes værdiansættelse, herunder de konkrete usikkerhedsmomenter, der knytter sig hertil.

Hvordan indhentes et bindende svar fra SKAT?

For at opnå sikkerhed for ordregivernes skatte- og momsmæssige bedømmelse af et påtænkt OPP-projekt bør der på forhånd indhentes et bindende svar fra SKAT efter reglerne i skatteforvaltningslovens kapitel 8 (§§ 21 ff.), hvis der er tale om et OPP med privat finansiering (scenarium 1 og 2 i standardmodellen). I et OPP med offentlig finansiering er det ikke nødvendigt at indhente bindende svar fra SKAT, da ejerskabet igennem hele projektet ligger hos den offentlige ordregiver.

I forbindelse med de hidtidige OPP’er i Danmark har Skatterådet behandlet ansøgninger om bindende svar på OPP-området på vegne af SKAT. Da Skatterådet nu har afgivet en række bindende svar vedrørende OPP-projekter, bliver nogle sager om OPP vurderet til at kunne behandles af SKAT uden forelæggelse for Skatterådet. Ansøgninger om et bindende svar skal stiles til SKAT, som vurderer, om sagen skal behandles af Skatterådet eller SKAT. Et bindende svar fra SKAT har samme bindende virkning som et svar fra Skatterådet.

En ansøgning til SKAT kan udarbejdes ved at udfylde en elektronisk blanket til ansøgning om bindende svar. Blanketten kan findes på SKATs hjemmeside (www.skat.dk) under ”rådgiver” og derefter ”bindende svar”.

Det vil typisk forholde sig sådan, at den offentlige ordregiver søger om bindende svar på vegne af den private part, der bliver OPP-leverandør. Det er ikke nødvendigt, at den private part er identificeret på det tidspunkt, hvor der gives bindende svar. Blanketten, der skal anvendes, er derfor ”bindende svar til virksomheder”, også når den offentlige ordregiver ansøger.

Det er vigtigt, at ansøgningen indeholder de nødvendige oplysninger, og at den oplyser sagen så grundigt som muligt, fx vil SKAT altid stille krav om at få en kopi af OPP-kontrakten og en forklaring af, hvordan aktivet er værdiansat, hvis der på forhånd er aftalt en købesum. Er dette ikke tilfældet, kan det forlænge ansøgningsprocessen. SKAT bestræber sig på at give et bindende svar inden for tre måneder.

Nærmere kontaktoplysninger til SKAT kan opnås gennem OPP-kontaktpunktet, som du finder her

SKAT er typisk formelt bundet af svaret i fem år.

Hvornår skal det bindende svar indhentes?

Det er en fordel, at henvendelsen til SKAT sker så tidligt som muligt i projektet. Det er dog en forudsætning, at de overordnede rammer for OPP-projektet er fastlagt, herunder den overordnede risikodeling og exitmodel. Det er ikke nødvendigt, at kontrakten er helt på plads. Således kan det være en mulighed at ansøge om bindende svar sideløbende med udbudsprocessen.

Sidst opdateret: 27. marts 2018